superammortamento

Legge di Stabilità 2016: Investi 100 deduci su 140

La Legge di Stabilità ha introdotto il super ammortamento. Una misura che prevede la vantaggiosa agevolazione degli investimenti produttivi delle imprese.
Le aziende che investono in beni strumentali nuovi possono ammortizzare fiscalmente il bene al 140% in luogo del 100%.

Nella Legge di stabilità 2016 – L. 208/15 – è stato introdotto un provvedimento che ha lo scopo di incentivare gli investimenti in beni strumentali nuovi attraverso un incremento del valore fiscale del bene, beneficiabile tramite i relativi ammortamenti, se il bene è acquisito in proprietà, ovvero tramite i canoni di competenza, se il bene viene acquisito tramite leasing.

Sono esclusi  investimenti:
– per i quali sono in vigore coefficienti tabellari di ammortamento inferiori al 6,5% (beni a più lunga vita utile, come per esempio silos, vasche e serbatoi);
– in fabbricati e costruzioni in beni di cui allegato alla legge (come condutture, condotte, aerei, materiale rotabile).

I beni strumentali risultano ammortizzabili dalla loro entrata in funzione, quindi il bonus sarà computabile solo nel momento in cui l’investimento sarà effettivamente utilizzato nell’attività produttiva.

Periodo agevolato dal 15.10.2015 al 31.12.2016.

Nel comma 91 viene fissata una finestra temporale entro la quale occorre realizzare l’investimento: l’agevolazione compete per i beni acquisiti nell’intervallo temporale che va dal 15.10.2015 al 31.12.2016.

Si tratta quindi di una disposizione “a termine” salvo eventuali proroghe che potranno essere adottate in futuro. Per quanto riguarda il momento in cui un l’investimento può considerarsi realizzato, basandosi sui contributi offerti dall’Agenzia delle entrate nelle passate agevolazioni “Tremonti” e che si ipotizza di poter applicare anche in questo caso, va evidenziato che:

–        per i beni acquisiti in proprietà, a norma dell’art. 109 c. 2 lett. a) TUIR, si deve aver riguardo alla data di consegna o spedizione, tenendo conto che eventuali clausole che differiscono il passaggio della proprietà (consegna in prova o in conto visione) determinano anche il differimento del momento in cui è fruibile l’agevolazione. Questo vale ad eccezione delle clausole di riserva della proprietà e delle locazioni con clausola di trasferimento della proprietà vincolante per ambedue le parti che ai fini fiscali sono irrilevanti;

–        per i beni acquisiti mediante contratto di appalto, la rilevanza si avrà solo con l’ultimazione della prestazione (con conseguente differimento del momento in cui l’investimento può considerarsi realizzato). Occorre quindi prestare attenzione a impianti, macchinari, ecc. che saranno realizzati tramite appalto e la cui consegna è programmata al termine del 2016: un eventuale ritardo nella consegna potrebbe far perdere del tutto l’agevolazione.

Discorso parzialmente diverso riguarda gli appalti ove sono previsti degli Stati di Avanzamento dei Lavori: quando avviene la liquidazione di un SAL con accettazione irrevocabile da parte del committente (di fatto non frequentissimo), per tale frazione l’investimento si può considerare realizzato e, quindi, quella è la data da prendere a riferimento. Se tale interpretazione sarà confermata, questo potrebbe in alcuni casi giovare al contribuente (in caso di appalti per la costruzione di impianti che saranno consegnati dopo il 31.12.2016, rilevano comunque ai fini dell’agevolazione i SAL consegnati prima), in altri potrebbe trasformarsi in un aspetto negativo (per appalti completati, ad esempio, nel 2016, non rileveranno i SAL liquidati prima del 15.10.2015).

–        per i beni in leasing, invece, si deve aver riguardo alla data in cui il bene è consegnato all’utilizzatore (risultante dal verbale di consegna).

 

Da notare poi che, a prescindere dal momento di rilevanza dell’investimento, i beni strumentali risultano ammortizzabili dalla loro entrata in funzione, quindi il bonus sarà computabile solo nel momento in cui l’investimento sarà effettivamente utilizzato nell’attività produttiva.

Decorrenza

Mentre viene definita la finestra temporale per l’applicazione dell’agevolazione, la norma non stabilisce una decorrenza, ossia non afferma quando sarà effettivamente computabile il beneficio.

In altre parole, il bene acquistato a novembre 2015 è sicuramente agevolabile, ma la quota incrementale a titolo di super ammortamento potrà essere applicata anche sulla quota di ammortamento 2015 o solo sulle quote stanziate a conto economico a partire dal 2016?

A favore della decorrenza 2015 constano due osservazioni:

–        prima di tutto va notato che il c. 94 stabilisce l’irrilevanza di tale previsione per il calcolo sia dell’acconto 2016, che di quello 2015, nel senso che tali acconti vanno calcolati come se l’agevolazione non esistesse: se il Legislatore ha introdotto una previsione riguardante l’acconto 2015, significa che il beneficio dovrà trovare applicazione a saldo, evidentemente, già sul 2015.

–        inoltre va osservato come nella relazione tecnica al provvedimento si preveda un impatto anche sul 2015 in termini di minor gettito, quindi confermando che la quota maggiorata di ammortamento potrà essere computata già sulla quota 2015.

Medesime considerazioni, ovviamente, valgono per la quota di leasing di competenza del 2015.

La norma prevede che, ai fini delle imposte sui redditi, i soggetti titolari di reddito d’impresa e i soggetti esercenti arti e professioni i quali, dal 15 ottobre 2015 al 31 dicembre 2016, effettuano investimenti in beni materiali strumentali nuovi, il costo di acquisizione è maggiorato del 40%, con esclusivo riferimento alladeterminazione delle quote di ammortamento fiscalmente deducibili.

In pratica se il costo d’acquisto di un bene strumentale nuovo è pari a 100, il costo deducibile ai fini dell’ammortamento fiscale sarà pari a 140. Questo maggior ammortamento costituisce in definitiva un bonus fiscale per i contribuenti pari all’11% del costo del bene (il 27,5% di 40).

Facciamo un esempio
Ipotizziamo di acquistare un bene a 100, soggetto al 10% di aliquota d’ammortamento.
Il primo anno l’aliquota si dimezza per cui l’ammortamento sarà pari al 5% (ad eccezione dei professionisti per i quali l’aliquota non si dimezza).

In contabilità nulla cambia: iscriveremo il bene nell’Attivo al costo di 100, stanzieremo una quota d’ammortamento pari a 5, avremo un Fondo ammortamento pari a 5.
Sarà solo in sede di Dichiarazione mod. Unico che effettueremo una variazione in diminuzione(superammortamento) pari al 40% di 5, cioè 2, in deroga al principio della previa imputazione a c/economico.

In totale dedurremo fiscalmente una quota d’ammortamento pari a 7.

Per gli anni successivi la quota di ammortamento sarà pari a 10, incrementata di ulteriori 4 sotto forma di variazione in diminuzione, per un totale di 14 e fino al termine del processo di ammortamento.

Il criterio della consegna

I superammortamenti al 140% agevoleranno anche gli investimenti avviati prima del 15 ottobre 2015, purché la consegna o la spedizione avvengano a partire da questa data. Quindi ciò che conta è che la consegna del bene sia avvenuta a partire dal 15.10.2015, anche in presenza di acconti anteriori, e a tal fine dovrebbero valere i criteri generali del TUIR e, pertanto, la data di consegna o spedizione oppure, se diversa e successiva, la data in cui si verifica l’effetto traslativo o costitutivo della proprietà (o di altro diritto reale).

Sono agevolati i beni strumentali nuovi (o mai usati) acquisiti anche tramite leasing.
L’inciso “mai usati” comprende i beni acquistati non dal produttore ma da un terzo, che rimangono agevolati se mai usati prima. Quindi anche l’auto acquistata a Km 0 dovrebbe essere agevolata, trattandosi comunque di un bene mai usato.

Il beneficio riguarda, oltre naturalmente gli autocarri, anche le autovetture, i motocicli ed i ciclomotori, tenendo tuttavia conto delle limitazioni previste dall’art. 164 Tuir (quota fiscalmente deducibile del 20%, o 70% se affidata a dipendenti,  limite di costo fiscalmente ammesso, ecc.).

Ad esempio, il limite del costo fiscale delle auto (18.076 euro) è incrementato nella stessa misura del 40% e, quindi, è innalzato a 25.306 euro. L’incremento del limite non riguarda le auto concesse in uso promiscuo ai dipendenti per le quali il limite non esiste.

Resta invece immutata la percentuale di deducibilità del 20% ovvero del 70% per le imprese e professionisti e dell’80% per agenti e rappresentanti.

Nel caso di leasing l’agevolazione si applica sulla quota capitale inclusa nel canone.
Nessuna agevolazione per i noleggi a lungo termine.

Beni esclusi dall’agevolazione
L’agevolazione esclude i fabbricati e le costruzioni, gli aerei, i beni con coefficiente di ammortamento inferiore al 6,5% (silos, serbatoi, ecc.), i beni immateriali e i beni usati.
Facciamo qualche esempio riferito alle autovetture, in quanto i calcoli sono più difficili.

  1. Acquisto di un’autovettura generica; costo, compreso il 60% di Iva non detraibile € 20.000. Percentuale di ammortamento 25%.
    Fino a ieri: ammortamento civilistico 25% = € 5.000, fiscale € (18.076 x 25% x 20%) = € 904,00 (arrotondato).
    Oggi: ammortamento civilistico identico; fiscale € (18.076 + 40%)= € 25.306 x 25% x 20% = € 1.265,00.
    Stesso caso ma con auto affidata a dipendente.
    Fino a ieri: ammortamento civilistico 25% = € 5.000, fiscale € 20.000 x 25% x 70%) = € 3.500,00.
    Oggi: ammortamento civilistico identico; fiscale € (20.000 + 40%) = € 28.000 x 25% x 70% = € 4.900,00.
  2. Acquisto di un’autovettura generica; costo, compreso il 60% di Iva non detraibile € 15.000. Percentuale di ammortamento 25%.
    Fino a ieri: ammortamento civilistico 25% = € 3.750, fiscale € (15.000 x 25% x 20%) = € 750.
    Oggi: ammortamento civilistico identico; fiscale € (15.000 + 40%)=€ 21.000 x 25% x 20%= € 1.050.
    Stesso caso ma con auto affidata a dipendente.
    Fino a ieri: ammortamento civilistico 25% = € 3.750, fiscale € 15.000 x 25% x 70%) = € 2.625.
    Oggi:  ammortamento civilistico identico; fiscale € (15.000 + 40%)= € 21.000 x 25% x 70%= € 3.675.
  3. Acquisto di un’autovettura generica; costo, compreso il 60% di Iva non detraibile € 30.000. Percentuale di ammortamento 25%.
    Fino a ieri: ammortamento civilistico 25% = € 7.500, fiscale € (18.076 x 25% x 20%) = € 904 (arrotondato).
    Oggi: ammortamento civilistico identico; fiscale € (18.076 + 40%)=€ 25.306 x 25% x 20%= € 1.265.
    Stesso caso ma con auto affidata a dipendente.
    Fino a ieri: ammortamento civilistico 25% = € 7.500, fiscale € 30.000 x 25% x 70%) = € 5.250.
    Oggi:  ammortamento civilistico identico; fiscale € (30.000 + 40%)= € 42.000 x 25% x 70%= € 7.350.

Per agenti e rappresentanti occorre ricordare che il limite di ammortamento auto, escludendo l’Iva che normalmente si deduce al 100%, era di € 25.823, aumentato del 40% passa ad € 36.152 e la quota di ammortamento fiscalmente deducibile è pari all’80%.

La vendita anticipata annulla l’agevolazione

I beni non dovranno essere venduti prima della fine del periodo di ammortamento.

In caso di cessione del bene prima della conclusione del processo di ammortamento bisogna restituire al Fisco il bonus ricevuto, per cui nel determinare la plusvalenza/minusvalenza, ferme restando le quote di superammortamento già dedotte, occorrera’ operare una rettifica per i maggiori ammortamenti fiscali dedotti come se questo bonus non fosse esistito.
In pratica si tassano i maggiori ammortamenti dedotti sotto forma di maggiore plusvalenza (o minore minusvalenza).

 la misura dovrebbe competere anche ai soggetti che applicano il regime di vantaggio , vale a dire coloro che hanno aderito al regime nel 2015, o che lo hanno scelto nel 2014 o in anni precedenti e continuano ad applicarlo ancor oggi.
Ai fini della determinazione del reddito da assoggettare all’imposta sostitutiva del 5% tali soggetti applicano il principio di cassa in via generalizzata; conseguentemente il costo per l’acquisto dei beni strumentali non è sottoposto al procedimento di ammortamento, ma risulta “deducibile dal reddito dell’esercizio in cui è avvenuto il pagamento” (art. 4, comma 1, lett. b) del DM 2 gennaio 2008).
Da ciò ne consegue che dal punto di vista  letterale non si può, quindi, parlare di “quote di ammortamento” e ciò dovrebbe portare ad  escludere l’applicazione dell’agevolazione.
Qualora si aderisse alla interpretazione più estensiva, si avrebbe una particolare situazione per i casi in cui la misura venisse applicata ai veicoli di cui all’art. 164, comma 1, lett. b) del TUIR, per i quali è previsto che siano  maggiorati del 40% i limiti rilevanti per la deduzione delle quote di ammortamento dei predetti beni.
Pertanto anche per le autovetture vale l’incremento del costo di acquisizione del 40%; il limite al costo fiscale (ad esempio, 18.075,99 euro per l’acquisto di autovetture) è incrementato della stessa misura (quindi, 25.306 euro); la percentuale di deducibilità (ad esempio, 20% e 80% per agenti e rappresentanti) resta invariata.
Nel regime di vantaggio , le spese relative ai beni a deducibilità limitata (tra cui, tipicamente, i veicoli ) rilevano nella misura del 50% del relativo corrispettivo, comprensivo dell’IVA.
Alla luce di quanto sopra, ferma la percentuale di deducibilità del 50%, la maggiorazione del 40% dovrebbe applicarsi solo sul corrispettivo di acquisto del veicolo, mentre risulterebbe inoperante l’ulteriore maggiorazione relativa al limite di deducibilità in quanto nessun limite in tal senso è contemplato nel regime di vantaggio.
Poiché la maggiorazione opera rispetto alle imposte sui redditi, con esclusivo riferimento alla determinazione delle quote di ammortamento e dei canoni di locazione finanziaria, la stessa non produrrebbe comunque alcun effetto in merito al computo del limite all’acquisto di beni strumentali per l’accesso e la permanenza nel regime, pari a 15.000 euro nel triennio precedente.
A differenza del regime di vantaggio, nessun dubbio sussiste circa l’inapplicabilità dei “super-ammortamenti” ai soggetti che applicano il regime forfetario di cui alla L. 190/2014, i quali non determinano il reddito d’impresa o di lavoro autonomo in modo analitico (con deduzione specifica dei costi inerenti), bensì forfetario, applicando il coefficiente di redditività previsto per la specifica attività ai ricavi o compensi percepiti nel periodo.
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